随着经济交往的不断深入，越来越多的外国企业直接来中国开展各种各样的经营活动，在中国境内销售商品或者提供劳务等，并取得经营收入。那么，对临时来华的外国企业在中国是否纳税、缴纳哪些税、适用的税率、如何办理有关手续等问题，就应该搞清楚，否则，就会给企业的经营造成一定的影响。

一、中国政府对外国企业的税收管辖权

     中国政府通过行使所得来源地税收管辖权对外国企业来源于中国的所得进行税收征收管理。外国企业来源于中国的所得一般分为营业所得、投资所得、劳务所得和财产所得。本文只探讨与外国企业营业所得有关的流转税和外商投资企业和外国企业所得税的税收规定。

    外国企业在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，应缴纳增值税；在中国境内提供营业税应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，应缴纳营业税；在中国境内的生产、经营所得和其他所得，应缴纳外商投资企业和外国企业所得税。对于外国企业来源于中国的营业所得，不论是否设立常设机构，都应该缴纳增值税或者营业税。但对于营业利润，根据中国政府与外国政府签订的避免双重纳税的协定，外国企业通过其设在中国的常设机构在中国进行营业时，应该在中国缴纳企业所得税，否则，只在其注册地等其他地点纳税。

     常设机构是指外国企业在中国进行全部或部分营业的固定营业场所。常设机构特别包括：管理场所、分支机构、办事处、工厂、作业场所、矿场、油井或气井、采石场或者其他开采自然资源的场所、炼油厂、销售店、为他人提供存储设施的仓库、农场或林场等。

     如果有人代表外国企业在中国进行活动，有权并经常行使这种权利代表外国企业签订合同，这个人为外国企业进行的任何活动，应该认为该企业在中国设有常设机构。至于何谓经常，中国与其他国家签订的协定针对部分经营活动给出了具体的经营期限。例如：（一）建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以该工地、工程或活动连续六个月以上的为限；（二）缔约国一方企业通过雇员或者雇用的其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以连续或累计超过六个月的为限；（三）用于勘探或开采自然资源的钻井机或作业船，以其持续或连续六个月以上的为限。也有部分协定对提供劳务规定的期限，如中国和保加利亚签订的协定规定，缔约国一方企业通过雇员或者雇用的其他人员，在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限。有关这方面期限的规定，中国政府与不同的国家签订的协定内容存在一些差异。请读者在应用协定时，参考具体的协定文本。

     对于协定中未规定期限的经营活动，如何认定是否为经常性的，协定和中国税法中没有明确的规定。在实践过程中，税收规定并没有考虑外国企业发生在在中国境内的活动是否是经常性的。不管时间的长短，只要外国企业的经营行为发生在境内，其取得的所得就应该在中国缴纳营业税和企业所得税。《国家税务总局关于外国企业在华提供信息系统的运行维护及咨询服务征税问题的批复》（国税函[2005]912号）规定，属于境内劳务部分取得的收入，应根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》及税收协定的有关规定，缴纳营业税和所得税。在该批复中，并没有考虑劳务的发生是否为经常性的。笔者认为，为避免执行税法时产生矛盾和纠纷，有关部门对此应该予以明确。

     也有一些情况，虽然外国企业在中国有经营场所或经营活动，不论时间长短，均不构成常设机构。包括：（一）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；（二）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；（三）专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存；（四）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；（五）专为本企业进行其它准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；（六）专为第（一）项至第（五）项活动的结合所设的固定营业场所，如果由于这种结合使该固定营业场所的全部活动属于准备性质或辅助性质。

     对于“准备性或辅助性”活动的判定，应注意以下原则：（一）固定基地或场所是否仅为总机构提供服务，或者是否与他人有业务往来；（二）固定基地或场所的业务性质是否与总机构的业务性质一致；（三）固定基地或场所的业务活动是否为总机构业务的重要组成部分。如果固定基地或场所不仅为总机构服务，而且与他人有业务往来，或固定基地或场所的业务性质与总机构的业务性质一致，且其业务为总机构业务的重要组成部分，则不能认为该固定基地或场所的活动是准备性或辅助性的。

     另外，根据中国政府与不同国家签订的税收协定，某些特定活动也不构成常设机构的活动。例如：中国与泰国、塞浦路斯签订的税收协定规定，专为本企业作广告、提供情报、科学研究，或者进行准备性或辅助性的类似活动的目的所设的固定营业场所，不构成常设机构；中国与罗马尼亚签订的税收协定规定，专为在非永久性的、临时的交易会或展览会上展出，并在展后出售的本企业的货物或者商品，不构成常设机构；中国与保加利亚以及捷克和斯洛伐克签订的税收协定规定，缔约国一方企业在缔约国另一方从事与其销售给缔约国另一方的机器和设备有关的装配劳务，不构成常设机构等。

     值得注意的是，“营业”一语的实际含义不仅仅包括生产经营活动，还包括非赢利机构从事的一般业务活动。因此，税收协定缔约对方的非赢利机构，通过在我国设立的固定基地或场所从事业务活动，除为该机构进行准备性或辅助性活动外，应认为在我国构成常设机构。

     明确了常设机构的定义，中国政府对外国企业的税收管辖权也就确定了。

二、有关从事承包工程和提供劳务的规定

     外国公司、企业及其他经济组织在中国境内承包工程作业和提供劳务，代为采购或者代为制造出包方的工程作业和劳务项目所需用的机器设备（包括与机器设备的使用有关的零配件）、建筑材料，符合下列各项条件的，其价款（包括能够提供准确凭证单据的国际运费和保险费）准予从其工程作业和提供劳务的业务收入总额中扣除计算缴纳企业所得税，但扣除额最多不得超过业务收入总额的70%。条件是：双方签定有经过批准的代购、代制合同（也可以是承包工程合同或劳务合同所附的议定书、备忘录等附件），所代购或代制的机器设备、建筑材料全部用于本工程或劳务项目；开具有标明发包方抬头的原始发票凭证并由发包方缴纳关税的；所代购或代制的机器设备、建筑材料归发包方所有。对仅承包机器设备安装、装配业务的，其代购、代制机器设备的价款确实超过合同业务价款总额70%的，经税务机关核实后，准予其按实际发生额扣除。

     外国企业与我国企业签订机器设备销售合同，同时提供设备安装、装配、技术培训、指导、监督服务等劳务的，其取得的劳务费收入，应按税法规定缴纳企业所得税，如有关销售合同中未列明上述劳务费金额，或者作价不合理的，税务机关可以根据实际情况以不低于合同总价款的10%为原则，确定外国企业劳务费收入并计算征收企业所得税。

     外国企业在我国境内承包工程作业和提供上述劳务活动，凡采取核定利润率征收企业所得税的，应按上述规定就其收入总额扣除转承包价款和代购、代制机器设备、建筑材料的价款后的余额，以不低于15%为原则，参照同行业利润水平，核定利润计征企业所得税。

三、有关从事建筑工程设计的规定

     外国企业接受我国境内企业委托，进行建筑、工程等项目的设计，除设计工作开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外，设计方案、计算、绘图等业务全部在中国境外进行，设计完成后，将图纸交给中国境内企业。对于此种情况，可从宽掌握，对外商从我国取得的全部设计业务收入，暂免征税。

     外国企业接受接受我国境内企业委托或与我国境内企业合作（或联合）进行建筑、工程等项目的设计，除设计工作开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外，设计方案、计算、绘图等业务全部或部分在中国境外进行，设计完成后，又派员来我国解释图纸并对其设计的建筑、工程等项目的施工进行监督管理和技术指导，已构成在中国境内设有机构、场所从事经营活动。因此，对其所取得的设计业务收入，除准许其扣除发生在中国境外的设计劳务部分所收取的价款外，其余收入应按照税法规定征收企业所得税。但对在有关合同中未列明在中国境外提供设计劳务价款的，或不能提供准确的证明文件，正确划分其境内、境外设计劳务的，可就其全部设计业务收入合并计算征收企业所得税。

     对外国企业取得的上述收入，税务机关应按核实原则征收，但对不能提供准确的成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，经税务机关审核确定，可按其全部业务收入的15%核定利润率计算其应纳税所得额。

四、有关从事文体演出的规定

     外国或港、澳、台演员、运动员来我国（大陆）从事文艺、体育演出，凡符合税收协定规定的免税条件的，应由主办单位提供我国同对方国家政府间文化、体育交流协定或计划（含由中国各单项体育协会对外签定的在我国举办的国际性体育比赛或体育表演的协定或计划），并附送演出合同，经税务机关审核同意后，可按照税收协定规定免征企业所得税。凡不符合免税条件的，均应严格按照税法及有关规定征税。任何单位对外签定演出合同中，均不得列入包税条款，凡违反税法和税收协定规定擅自在合同中列入包税条款的，一律无效。

     外国或港、澳、台演员、运动员以团体名义在我国（大陆）从事文艺、体育演出，演出团体凡能够提供完整、准确费用支出凭证的，依照税法有关规定，应对演出团体的收入总额减除实际支出的费用后的余额，按30%税率征收企业所得税和按3%税率征收地方所得税。演出团体凡不能提供完整、准确费用支出凭证，不能正确计算应纳税所得额的，在计算征收企业所得税时，根据税法规定的原则，应以其收入总额减除支付给演员、运动员个人的报酬部分和相当于收入总额30%的其他演出费用后的余额，计算征收企业所得税和地方所得税。对没有申报支付给演员、运动员个人的报酬的或未履行代扣代缴个人所得税义务的，应以其收入总额相当于收入总额30%的其他演出费用后的余额视为该演出团体的应纳税所得额，计算征收企业所得税和地方所得税。

     演出团体应缴纳的企业所得税和地方所得税，应以其在一地的演出收入，依照税法有关规定，计算应纳税所得额和应纳税款，并向演出所在地税务机关申报纳税。按实际费用支出计算纳税的演出团体，在全部演出活动结束后，可与其签定演出合同的中方接待单位所在地税务机关办理企业所得税结算手续。

     税务机关可指定各承包外国或港、澳、台地区演出、表演活动的的演出场、馆、院或中方接待单位，在向其演出团体结算收入中代扣代缴该演出团体的相关税款。凡演出团体未在演出所在地结清各项应纳税款的，其中方接待单位应在实际支付演出收入时代扣代缴相关税款。对于未按上述规定代扣代缴相关税款的，税务机关应依照征管法有关规定予以处罚。

     各中方接待单位在对外签定演出或表演合同后7日内，应将合同、资料报送演出所在地税务机关，对逾期不提供合同资料的，可依照税法规定给予相应处理。

五、有关从事展销商品的规定

     外国企业来华参加展览会，所销售的少量展品可免于征收企业所得税。外国企业来华参加展销会，并销售展品，应作为营业场所销售商品征收企业所得税。对不能准确核算应纳税所得额的，以不低于商品销售收入的10%利润率核定应纳税所得额，计算征收企业所得税。

     鉴于外国企业此类业务具有时间短、流动性强等特点，为加强管理，便于操作，对其实行属地征收原则，由展览、展销场所所在地主管税务机关负责征收管理。

     各参展外国企业应于签定参展协议生效后3日内到展览、展销场所所在地主管税务机关办理申报备案手续，并说明参展时间、业务活动内容等实际情况。各提供展览、展销场所的有关单位应于有关协议签定后3日内将活动时间、活动内容及参展外国企业名单及时报送展览、展销场所所在地主管税务机关。

     根据征管法有关规定，各主管税务机关可对参展外国企业采取一定的税收保全措施。主管税务机关可依法指定提供展览、展销场所的有关单位为代扣代缴义务人。

六、有关从事咨询业务的规定

     境外咨询企业单独与客户签定合同，为客户提供咨询业务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在我国境内的，应全额在我国申报缴纳企业所得税；若其提供的服务同时发生在境内、外的，应以劳务发生地为原则，划分境内、外收入，并就其在境内提供服务所取得的收入申报纳税。一般情况下，上述咨询业务中，凡以中国境内客户为服务对象的，其划分为中国境内业务收入，不应低于总收入的60%。凡其提供的服务全部发生在我国境外的，其取得的收入在我国不予征税。

     境外咨询企业与境内外商投资企业或代表机构共同与客户签订合同，共同提供咨询业务所取得的收入，首先应按工作量或合同规定等合理的比例，划分境内、外企业或机构各自的收入。境内外商投资企业或代表机构就其划分的收入申报缴纳企业所得税。凡属境外咨询企业与其境内关联企业或其代表机构共同提供咨询业务，且其服务对象为中国境内客户的，划为境内外商投资企业或代表机构收入的比例，不应低于该项业务总收入的60%。在上述业务中，凡境外企业也派人来华参与客户的咨询业务，应再按劳务发生地原则，就该项业务中划为该境外企业的收入部分，以不低于50%为标准，再行确定该境外企业的境内业务收入，并按规定申报缴纳企业所得税。

     上述境外咨询企业的境内应税业务收入，凡该境外咨询企业在华设有代表机构并与其共同进行该项业务的，应并入该代表机构的收入计算纳税。凡该境外咨询企业在华未设有代表机构，但其代表机构并未与其共同进行该项业务的，应作为该境外咨询企业在华构成营业场所计算纳税，并同一由支付人代扣代缴。

     上述规定中，凡涉及来自与我国签定有税收协定或安排的国家或地区的咨询企业在我国境内从事咨询业务的，应首先判定其是否构成常设机构，对构成常设机构的，应按上述规定征税。